ещё
свернуть
Все статьи номера
12 , Декабрь 2013
Налоговое планирование

Зачем компании допускать налоговиков к закрытой информации

Цели: на стадии планирования сделок иметь возможность учитывать налоговые последствия.

Как действовать: оценить для себя возможную практическую пользу от «близкого» общения с налоговиками.

Основные трудности: отсутствие должной нормативно-правовой базы, необходимость предоставления налоговикам доступа к информации о деятельности компании.

Антон Алешин, юрист налоговой практики Юридической фирмы Sameta

В 2013 году ФНС начала внедрение новой формы налогового администрирования — расширенное информационное взаимодействие, получившее название «горизонтальный мониторинг». Пока что в эксперименте участвуют лишь крупнейшие налогоплательщики: ОАО «РусГидро», ОАО «Мобильные телесистемы», ОАО «Интер РАО ЕЭС», «Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В.», ОАО «Северсталь». Они обязались:

  • предоставлять ФНС полный доступ к информации о своей деятельности;
  • давать возможность в режиме реального времени отслеживать все их операции.

В свою очередь, эти компании могут консультироваться с налоговой по всем вопросам, связанным с заключением конкретных сделок, в том числе находящихся на стадии планирования.

По словам руководителя ФНС Михаила Мишустина, в дальнейшем практика расширенного информационного взаимодействия с налогоплательщиками будет распространяться по всей России. Главный лоббист внедрения горизонтального мониторинга, замглавы ФНС Сергей Аракелов, в свою очередь подчеркивает, что «это не какой-то закрытый клуб, в который никого не пускают. Это абсолютно открытый механизм».

В отношении этого метода налогового администрирования высказываются различные критичные отзывы, суть которых сводится к отсутствию законодательной базы и практической пользы для налогоплательщиков. Я же уверен, что организация, заключающая соглашение о расширенном информационном взаимодействии, может извлечь из него не только абстрактную, но и вполне практическую пользу по следующим направлениям налоговой политики:

  • трансфертное ценообразование;
  • налоговое планирование, включая реструктуризацию бизнеса и контролируемую задолженность;
  • соблюдение должной осмотрительности;
  • избежание ответственности и пеней в случае нарушения законодательства о налогах и сборах.

Далее на примерах из своей практики я опишу возможные выгоды от горизонтального мониторинга для бизнеса, а также предложу формулу оценки соотношения рисков и преимуществ от такого взаимодействия с налоговиками.

Трансфертное ценообразование

Горизонтальный мониторинг может оказаться эффективным при анализе следующих аспектов трансфертного ценообразования:

  • обоснованность применения конкретного метода определения рыночных цен;
  • правомерность признания сделки разовой;
  • приведение бухгалтерской (финансовой) отчетности к единым требованиям к бухгалтерскому учету;
  • корректность самостоятельного использования комбинации двух и более методов определения доходов для целей налогообложения;
  • возможность считать товары/работы/услуги идентичными либо однородными;
  • сопоставимость коммерческих и (или) финансовых условий сделок;
  • корректность использования источников информации.

Для налогоплательщиков, совершающих сделки, которые с большой долей вероятности могут быть признаны контролируемыми, горизонтальный мониторинг может принести вполне ощутимую практическую пользу. Рассмотрим два примера.

пример 1

Функциональный анализ

Компания «Альфа» (здесь и далее названия компаний условные. — Прим. авт.), являясь поставщиком товаров (работ, услуг), ведет свою деятельность в РФ при участии формально независимой компании «Бета» — резидента Кипра. Организацией договорного процесса между участниками поставок занимается кипрская фирма, при этом в ней аккумулируется часть прибыли от заключаемых контрактов. Компания «Альфа» совершает сделки как с взаимозависимыми лицами, так и с независимыми компаниями. Согласно разделу v. 1 НК РФ (далее — Кодекс. — Прим. авт.), сделки «Альфы» с взаимозависимыми лицами, совершенные при посредничестве «Беты», могут быть признаны контролируемыми. Если цены в рамках таких сделок отнесут к разряду нерыночных, «Альфе» могут быть доначислены налоги. То есть ей принципиально важно понять, как налоговые органы интерпретируют результаты функционального анализа рассматриваемых сделок.

В рамках горизонтального мониторинга компания «Альфа» получает возможность:

  • на стадии планирования сделок с участием компании «Бета» определить, будут ли они признаны контролируемыми, либо «Альфа» может спокойно взаимодействовать с кипрской фирмой без опасения, что ей доначислят налоги;
  • в случае если сделка будет признана контролируемой, скорректировать свои договорные отношения с компанией «Бета», перераспределив на больший объем функций и рисков, либо вообще отказаться от ее привлечения в пользу иных способов налогового планирования.

пример 2

Метод контроля ценообразования

В рассмотренном выше примере налоговые органы также обязаны определить соответствие цен рыночным, применив метод цены последующей реализации. В Кодексе он считается приоритетным для сделок, в которых налогоплательщик покупает товар у своего взаимозависимого лица, а затем без переработки реализует его независимому лицу.

Используется метод цены последующей реализации в случае, если осуществляющее перепродажу лицо не владеет нематериальными активами, оказывающими существенное влияние на уровень его валовой рентабельности. Налогоплательщик и налоговики могут по-разному определить степень этого влияния.

Горизонтальный мониторинг позволяет налогоплательщику заранее узнать оценку такого влияния со стороны ФНС и при необходимости скорректировать структуру сделки.

Налоговое планирование

В своей статье под налоговым планированием я подразумеваю действия налогоплательщика, направленные на наиболее безопасную с точки зрения законодательства организацию бизнеса. Такое определение этого термина неслучайно, поскольку оно позволяет продемонстрировать практическую пользу горизонтального мониторинга.

Реструктуризация бизнеса. Претензии ФНС к реструктуризации бизнеса — обычная практика. В одном только Президиуме ВАС РФ в период с 2009 по 2013 год сформирована необычайно обширная негативная для налогоплательщиков практика по этому вопросу (постановления Президиума ВАС РФ от 06.07.10 № 17152/09, от 22.06.10 № 1997/10, от 30.06.09 № 1229/09, 28.04.09 № 17643/08, от 25.02.09 № 12418/08, от 09.04.13 № 15570/12).

пример 3

Компания «Альфа» учреждена в 2002 году. В отношении одного из видов деятельности применяет ЕНВД. В 2008 году изменяются правила применения ЕНВД, которым «Альфа» не соответствует. В 2009 году «Альфа» учреждает компанию «Бета». В нее переходит часть сотрудников и передается вид деятельности, облагаемый ЕНВД. Налоговики же пришли к выводу, что такая реорганизация сделана исключительно для применения ЕНВД, то есть для получения необоснованной налоговой выгоды. Компании «Альфа» и «Бета» были восприняты как единый субъект предпринимательской деятельности, которому доначислили соответствующие налоги. Суды поддержали налоговиков — они сочли, что в действиях компании «Альфа» отсутствует деловая цель, бизнес с компанией «Бета» разделен формально для получения необоснованной налоговой выгоды. Суд же надзорной инстанции поддержал «Альфу», указав на ряд фактических обстоятельств, опровергающих выводы судов и налоговиков.

Заключив соглашение о расширенном информационном взаимодействии, «Альфа» смогла бы заранее изучить позицию налоговиков в отношении таких аспектов реструктуризации бизнеса, как:

  • наличие-либо отсутствие экономически обоснованных причин создания компании «Бета»;
  • самостоятельность своего контрагента как субъекта предпринимательской деятельности;
  • фактическое либо формальное разделение функций по осуществлению передаваемой компании «Бета» деятельности;
  • наличие у компании «Бета» необходимых ресурсов.

Исходя из полученной в рамках горизонтального мониторинга информации, «Альфа» смогла бы оценить не только правомерность оценок налоговиков, но и свои возможности по усилению собственной позиции, а как результат — степень возможных рисков, которые влечет проводимая либо запланированная реструктуризация.

Контролируемая задолженность. Нормы НК РФ относят к контролируемой непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной взаимозависимой организацией (подробнее об этом, а также о правилах тонкой капитализации читайте в журнале «Финансовый директор» № 11, 2013 на стр. 52–55. — Прим. ред.). Анализируя сделки по предоставлению займов иностранными учредителями российским компаниям, ФНС, как правило, не ограничивается установлением формальных признаков наличия контролируемой задолженности (определены в п. 2 ст. 269 НК РФ). Она проводит углубленный функциональный анализ всех условий совершаемых операций, с учетом положений Типовой Конвенции ОЭСР по налогам на доходы и капитал и официальных комментариев к ней (постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.11 № 8654/11).

Квалификация процентов по займам в качестве дивидендов возможна, например, при наличии следующих признаков:

  • заимодавец разделяет риски заемщика;
  • размер кредита значительно больше иных вкладов в уставный капитал заемщика;
  • кредитор участвует в прибылях заемщика;
  • погашение кредита поставлено в зависимость от долговых требований других кредиторов либо от выплаты дивидендов;
  • размер процентов зависит от прибыли заемщика;
  • долговое соглашение не содержит фиксированной даты погашения займа.

Заключая соглашение о расширенном информационном взаимодействии, налогоплательщик получает возможность заранее ознакомиться с оценкой налоговиков степени участия заимодавца в прибылях заемщика.

Необоснованная налоговая выгода. Понятие «налоговая выгода» отсутствует в российском налоговом законодательстве. Оно было введено в правоприменительную практику Пленумом ВАС РФ в постановлении от 12.10.06 № 53, согласно которому о необоснованности получения компанией выгоды, даже при наличии неоспоримых доказательств реального движения товаров (работ, услуг), может свидетельствовать непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности.

Обширная судебная арбитражная практика, связанная с разрешением споров о проявлении налогоплательщиками должной осмотрительности, рассматривает в качестве критериев оценки степени проявления такой осмотрительности, наряду со стандартным набором корпоративных документов и лицензий, наличие таких сведений о контрагенте, как:

Как видно из приведенного перечня, вывод о проявлении должной осмотрительности является в большой степени субъективным. В этой связи для налогоплательщика важно продемонстрировать налоговикам открытость и собственную добросовестность при выборе контрагента.

Горизонтальный мониторинг в этом случае может стать эффективным средством контроля надежности контрагента, поскольку участник соглашения о расширенном информационном взаимодействии получает возможность направлять налоговикам запросы относительно благонадежности и налоговой дисциплины своих контрагентов.

Ответственность и пени

Как справедливо отмечают некоторые эксперты, горизонтальный мониторинг еще не имеет должной нормативно-правовой базы. В связи с этим он не может служить гарантией того, что четкое следование разъяснениям налоговых органов избавит от возможных доначислений. Однако одним из неоспоримых преимуществ горизонтального мониторинга является возможность для налогоплательщика представить на рассмотрение налоговых органов не абстрактную ситуацию, а конкретную хозяйственную операцию, причем еще до момента ее фактического совершения.

В этом случае, даже если налоговики в дальнейшем изменят свою позицию и доначислят налоги, компания, действующая в строгом соответствии с их разъяснениями, не может быть привлечена к ответственности (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ) и ей не могут быть начислены пени (п. 8 ст. 75 НК РФ). Причина — налоговики лишаются возможности ссылаться на то, что их письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком. Ведь последний представляет им расширенный перечень информации.

Как оценить риски «горизонтального» сотрудничества с налоговой

Отсутствие должной нормативно-правовой базы является не единственным отрицательным аспектом горизонтального мониторинга. Другой существенный минус такого взаимодействия с налоговиками — необходимость предоставления им доступа к информации о деятельности компании. Они фактически становятся ее аудиторами, изнутри в режиме реального времени видят ее работу, понимают, как построены денежные потоки, за счет чего формируются цены и издержки, кто реальные бенефициары и выгодоприобретатели. Соответственно компаниям, у которых реальные финансовые центры совпадают с теми, что на бумаге, бояться нечего. Для тех же, кто порой злоупотребляет агрессивными схемами оптимизации налоговой нагрузки, горизонтальный мониторинг может оказаться фатальным.

Чтобы оценить соотношения положительных и отрицательных аспектов заключения соглашения о расширенном информационном взаимодействии, нужно сделать следующее.

  • Провести комплексный и детальный налоговый due diligence, который позволит выявить все хоть сколько-нибудь спорные ситуации в хозяйственной деятельности компании и оценить уровень, которому соответствуют стандарты ведения налогового учета в организации.
  • Во время due diligence уделить особое внимание налоговым рискам, имеющим так называемый оценочный элемент. То есть по-разному оцениваемый налоговиками в зависимости от их настроения и нюансов сделки/операции. Эти риски могут быть доработаны и устранены в рамках горизонтального мониторинга.
  • Определить риски, выявить которые налоговики могут только в случае участия компании в горизонтальном мониторинге.

Далее все эти риски необходимо свести в одну таблицу и оценить:

  • вероятность наступления этих рисков и поддержки их судами;
  • возможность устранения рисков;
  • прогнозируемые дополнительные финансовые потери от наступления рисков;
  • финансовые выигрыши от устранения рисков.

В итоге компания четко и ясно увидит возможную пользу с финансовой точки зрения от участия горизонтального мониторинга.

личный опыт

Дмитрий Финкель, главный бухгалтер — начальник департамента корпоративного учета и отчетности ОАО «РусГидро»

Если компания не планирует использовать агрессивные схемы оптимизации налогообложения и тем более схемы по уклонению от налогообложения, то взаимоотношения с налоговыми органами с использованием горизонтального мониторинга ей только благо. «РусГидро» уделяет пристальное внимание взаимодействию с налоговиками, является добросовестным налогоплательщиком и несет на себе существенные социальные обязательства. В конце прошлого года наша компания стала одной из первых в России, принявших участие в пилотном проекте по горизонтальному мониторингу и подписавших соглашение о расширенном информационном взаимодействии с Федеральной налоговой службой.

Безусловно, для России это эксперимент — с момента подписания соглашения прошло менее года. Но уже сейчас можно говорить об очевидных плюсах такого сотрудничества как для налоговых органов, так и для налогоплательщика.

Налоговая в режиме реального времени анализирует все наши финансово-хозяйственные операции. В результате компания становится еще более прозрачной, ее бизнес — более понятным, налоговые платежи — более прогнозируемыми. Это позволяет «РусГидро»:

- снизить трудоемкость налогового администрирования;

- снизить налоговые риски за счет повышения предсказуемости налогового регулирования;

- уменьшить неопределенность, возникающую в процессе толкования и применения налогового законодательства.

Согласитесь, когда уже на стадии подготовки сделки известна позиция ФНС, появляется возможность эффективнее развивать бизнес.

Эксперимент продолжается, в ходе него отрабатываются новые для России механизмы взаимодействия. Логичным продолжением должны стать изменения в налоговом законодательстве, а также применение эксперимента в налоговой практике всей страны.

Очевидно, что все положительные подходы, отработанные компанией и налоговыми органами в рамках эксперимента, в будущем помогут многим крупнейшим налогоплательщикам в развитии своих взаимоотношений с налоговыми органами в рамках горизонтального мониторинга.